17.02.2016

Tagi:

Interpretacje indywidualne po nowelizacji Ordynacji podatkowej – co to oznacza w praktyce dla podatnika?

W ramach kolejnego podsumowania 120 Konferencji Podatkowej poświęconej ostatniej nowelizacji przepisów Ordynacji podatkowej, zostaną omówione najważniejsze zmiany w zakresie interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego, które w większości zaczęły obowiązywać już z dniem 1 stycznia 2016 r. Przedstawione poniżej spostrzeżenia, będą w szczególności koncentrować się na praktycznym wymiarze wprowadzonych zmian dla podatnika.

 

Jak wiadomo interpretacje indywidualne mają służyć przede wszystkim zapewnieniu podatnikowi jednostkowej ochrony w sytuacji, gdy zachodzi po jego stronie niepewność co do przepisów prawa podatkowego. Niemniej warto zwrócić uwagę, iż charakter uchwalonych zmian przepisów ma za zadanie uwzględniać również inny cel, jakim jest prowadzenie szeroko rozumianej polityki informacyjnej państwa wobec podatników, która oznacza zapewnienie jednolitej i powszechnie dostępnej informacji podatkowej. Taka strategia może być skutecznie realizowana jedynie wówczas, gdy z jednej strony nastąpi ujednolicenie oraz uporządkowanie zbioru interpretacji indywidualnych, a z drugiej strony pojawi się poprawa jakości w ich wydawaniu.

 

Właściwym do wydawania interpretacji indywidualnych, przy czym ta zmiana wejdzie w życie dopiero od 1 lipca 2016 r., będzie Dyrektor Biura Krajowej Informacji Podatkowej.

 

Kolejna zmiana, o której warto wspomnieć dotyczy uściślenia, co może być objęte zakresem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Nowe unormowanie wyraźnie wskazuje, iż przedmiotem wniosku nie mogą być przepisy prawa podatkowego regulujące właściwość oraz uprawnienia i obowiązki organów podatkowych oraz organów kontroli skarbowej (dodany § 2a art. 14b Ordynacji). Taka zmiana ma jednoznacznie przesądzać o tym, że interpretacja indywidualna nie może dotyczyć przepisów o charakterze proceduralnym, ponieważ nie jest możliwe zastosowanie się przez podatników do interpretacji przepisów adresowanych wprost do organów. Innymi słowy mówiąc przedmiotem interpretacji indywidualnych mogą być wyłącznie przepisy podatkowego prawa materialnego. Okazuje się, że również na tym tle wielokrotnie dochodzi do sporów pomiędzy podatnikami i organami, ponieważ w wielu przepisach prawa podatkowego znajduje się odesłanie do przepisów z innych gałęzi prawa (np. praco cywilne, prawo handlowe). Tytułem przykładu można wskazać, że organy mając za podstawę przepisy, które odsyłają do regulacji normujących kwestie tzw. pochodnych instrumentów finansowych, nie chcą dokonywać oceny czy coś jest, bądź też nie jest takim instrumentem, podczas gdy jest to niezbędne w celu dalszej interpretacji samych przepisów prawa podatkowego.

 

Zmiana, która zasługuje na szczególną uwagę, dotyczy wzajemnych relacji pomiędzy interpretacjami indywidualnymi i interpretacjami ogólnymi. Mianowicie jeżeli przedstawione we wniosku stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe odpowiadają zagadnieniu będącemu przedmiotem interpretacji ogólnej wydanej w takim samym stanie prawnym, wydaje się postanowienie o stwierdzeniu, że do stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego opisanych we wniosku ma zastosowanie interpretacja ogólna, z jednoczesnym stwierdzeniem bezprzedmiotowości wniosku. W tym przypadku w postanowieniu wskazuje się oznaczenie interpretacji ogólnej wraz z podaniem miejsca jej publikacji. Na wydane postanowienie przysługuje zażalenie (dodany § 5a art. 14b Ordynacji). Taka regulacja ma służyć porządkowaniu aktów prawa funkcjonujących w obrocie prawnym, a także przeciwdziałać powielaniu treści interpretacji ogólnej, tym bardziej, że każdy może powołać się na wynikającą z niej ochronę prawną. Oczywiście należy pamiętać, że możliwość wniesienia zażalenia na takie postanowienie, a w razie konieczności także skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego powoduje, że takie postanowienie będzie podlegać weryfikacji w zakresie tego, czy istniała w ogóle podstawa do jego wydania. Ponadto w ramach autokontroli Minister Finansów sam może z urzędu zmienić takie postanowienie, w przypadku zmiany interpretacji ogólnej w nim wskazanej, czy też je uchylić, jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe nie odpowiadają zagadnieniu objętemu rozstrzygnięciem interpretacji ogólnej. W takiej sytuacji wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej podlega ponownemu rozpoznaniu.

 

Zmiana, która z praktycznego punktu widzenia może mieć szczególne znaczenie dla podatnika stanowi o tym, że wnioskodawca może w każdym czasie wystąpić z żądaniem poinformowania go telefonicznie albo za pomocą środków komunikacji elektronicznej o dacie wydania interpretacji indywidualnej oraz o zawartej w niej ocenie jego stanowiska albo o innym sposobie rozstrzygnięcia sprawy. Informację przekazuje się niezwłocznie, a w przypadku gdy wnioskodawca wystąpił z tym żądaniem przed wydaniem interpretacji indywidualnej – nie później niż w dniu roboczym następującym po dniu wydania tej interpretacji albo innego rozstrzygnięcia w sprawie. Powyższe rozwiązanie jest konsekwencją postulowanych zmian na tle orzecznictwa Trybunału Konstytucyjnego, w którym co prawda uznano, że wydanie interpretacji indywidualnej bez jej doręczenia nie narusza zasady zaufania obywateli do państwa i stanowionego przez nie prawa, niemniej nie ma tak naprawdę urzędowej formy zakomunikowania zainteresowanemu, kiedy taki akt został wydany. Wyeliminowaniu takiego mankamentu proceduralnego ma służyć powołana powyżej nowelizacja przepisów (nowy § 3 art. 14d Ordynacji).

Ponadto od 1 stycznia 2016 r. interpretacje indywidualne mogą być doręczane za pomocą środków komunikacji elektronicznej. Interpretacja wydana w formie dokumentu elektronicznego jest opatrzona bezpiecznym podpisem elektronicznym weryfikowanym za pomocą ważnego kwalifikowanego certyfikatu lub podpisem potwierdzonym profilem zaufanym ePUAP.

 

W ocenie komentatorów najbardziej rewolucyjną zmianą jest wprowadzenie tzw. wniosku wspólnego (nowo dodany art. 14s Ordynacji). Z takim wnioskiem może wystąpić dwóch lub więcej zainteresowanych uczestniczących w tym samym zaistniałym stanie faktycznym albo mających uczestniczyć w tym samym zdarzeniu przyszłym. Należy podkreślić, iż zainteresowani obowiązkowo we wniosku wskazują jeden podmiot, który jest stroną postępowania w sprawie wydania interpretacji i składają oświadczenia pod rygorem odpowiedzialności karnej (stan faktyczny na dzień złożenia wniosku nie jest objęty żadnym postępowaniem podatkowym lub kontrolnym oraz brak jest rozstrzygnięcia merytorycznego w tej sprawie). Taką interpretację (ewentualnie postanowienie) doręcza się podmiotowi, który został wskazany jako strona postępowania, pozostałym zainteresowanym doręcza się odpis interpretacji. Opłata od wniosku ustalana jest jako iloczyn kwoty i liczby zainteresowanych, którzy składają wniosek.

 

Okazuje się, że na tle tak wprowadzonego uregulowania pojawiają się już pewne wątpliwości. Po pierwsze jakie skutki wystąpią w przypadku, gdy przykładowo jeden z zainteresowanych złoży fałszywe oświadczenie. W takiej sytuacji przypuszczalnie organ w ogóle odmówi wydania interpretacji indywidualnej, co w rezultacie oznacza skutek erga omnes, czyli wobec wszystkich zainteresowanych. Po drugie powstaje pytanie, kto będzie mógł zaskarżyć do sądu administracyjnego interpretację indywidualną wydaną w następstwie złożenia wniosku wspólnego. Jak wynika z treści uzasadnienia do projektu nowelizacji, prawo do złożenia skargi w takim przypadku ma przysługiwać zarówno stronie, jak i pozostałym zainteresowanym (właśnie m.in. w tym celu otrzymują oni odpis interpretacji), podstawą do takiego działania ma być przepis samej ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (dalej p.p.s.a.), zgodnie z którym uprawnionym do wniesienia skargi jest każdy, kto ma w tym interes prawny. Warto zwrócić uwagę, że właściwość miejscową sądu, który rozpoznaje skargę wyznacza się na podstawie miejsca zamieszkania (siedziby) skarżącego, co w rezultacie może skutkować tym, że gdy skargę złoży kilka podmiotów mających miejsce zamieszkania na obszarze jurysdykcji różnych miejscowo wojewódzkich sądów administracyjnych, to mogą wtedy zapaść różne rozstrzygnięcia.

 

Ponadto kluczowym z punktu widzenia samej procedury zaskarżania interpretacji indywidualnych, jest zmiana wprowadzona na podstawie art. 57a p.p.s.a. W obecnym stanie prawnym skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

 

Pominięcie jakiegoś zarzutu, bądź też jego niewłaściwe sformułowanie w treści wnoszonej skargi może pozbawić podatnika należytej ochrony w przedmiocie dochodzenia swoich praw. Zatem w celu sporządzenia skargi na indywidualną interpretację zaleca się skorzystanie z pomocy profesjonalnego pełnomocnika (doradcy podatkowego, radcy prawnego, adwokata).